原创： 耿 磊 人民司法 3月26日
2018年8月22日，最高人民法院印发《关于虚开增值税专用发票定罪量刑标准有关问题的通知》（法〔2018〕226号，以下简称《通知》）。为了司法实践中正确理解和适用，现就《通知》的制定背景与经过、主要内容等问题介绍如下。
一、《通知》制定的背景
1995年10月30日，第八届全国人大常委会第十六次会议通过《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》（以下简称《1995年决定》），规定了虚开增值税专用发票罪。1996年10月17日，最高人民法院印发《关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定〉的若干问题的解释》（法发〔1996〕30号，以下简称《1996年解释》），明确了虚开增值税专用发票罪等罪名的定罪量刑标准。1997年刑法施行后，《1995年决定》予以保留。其中，有关行政处罚和行政措施的规定继续有效；有关刑事责任的规定纳入修订后的刑法，形成了虚开增值税专用发票罪等罪名。2011年2月25日，刑法修正案（八）对虚开增值税专用发票罪的刑罚配置进行修改完善，删除了刑法第二百零五条第二款“有前款行为骗取国家税款，数额特别巨大，情节特别严重，给国家利益造成特别重大损失的，处无期徒刑或者死刑，并处没收财产”的规定，从而废除了本条犯罪的死刑。
与《1995年决定》相比，1997年刑法关于虚开增值税专用发票罪的规定没有发生实质变化。最高人民法院《关于认真学习宣传贯彻修订的〈中华人民共和国刑法〉的通知》（法发〔1997〕3号，以下简称《1997年通知》）要求：“修订的刑法实施后，对已明令废止的全国人大常委会有关决定和补充决定，最高人民法院原制定的有关司法解释不再适用。但是如果修订的刑法有关条文实质内容没有变化的，人民法院在刑事审判工作中，在没有新的司法解释前，可参照执行。其他对于与修订的刑法规定相抵触的司法解释，不再适用。”据此，司法机关办理虚开增值税专用发票刑事案件时，通常参照执行《1996年解释》第1条规定的相应定罪量刑标准。具体而言，虚开税款数额一万元以上，或者致使国家税款被骗取5000元以上的，达到入罪标准，处3年以下有期徒刑或者拘役；虚开税款数额10万元以上的，认定为数额较大，处3年以上10年以下有期徒刑；虚开税款数额50万元以上的，认定为数额巨大，处10年以上有期徒刑或者无期徒刑。
但是，《1996年解释》距今已逾二十年。其间，我国经济社会快速发展，税收制度日益完善，税收总额持续增长。《1996年解释》规定的虚开增值税专用发票的定罪量刑数额标准，特别是虚开税款数额50万元即应当判处10年以上有期徒刑或者无期徒刑的规定，继续适用存在量刑畸重问题。因此，近年来，司法实践中对于能否继续参照执行《1996年解释》，存在较大争议。为此，早在2014年，最高人民法院研究室即作出《关于如何适用法发〔1996〕30号司法解释数额标准问题的电话答复》（法研〔2014〕179号，以下简称《电话答复》），主要内容为：为了贯彻罪刑相当原则，对虚开增值税专用发票案件的量刑数额标准，可以不再参照适用《1996年解释》。在新的司法解释制定前，对于虚开增值税专用发票案件的定罪量刑标准，可以参照最高人民法院《关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（法释〔2002〕30号，以下简称《骗取出口退税罪解释》）的有关规定执行，即虚开增值税专用发票罪的税款数额入罪、数额较大、数额巨大的标准分别为5万元、50万元、250万元。
《电话答复》对于正确适用刑法关于虚开增值税专用发票罪的规定，实现罪刑均衡发挥了重要作用。但是，由于《电话答复》不是正式的规范性文件，故在具体案件办理过程中，对于办理虚开增值税专用发票刑事案件是否继续参照执行《1996年解释》的有关规定，仍然存在较大分歧。此外，刑法关于骗取出口退税罪和虚开增值税专用发票罪的定罪量刑标准的表述不同，具体如何参照，也需要进一步明确。鉴此，最高人民法院在有关部门的大力支持下，经深入调查研究、广泛征求意见，正式制发了《通知》。
二、《通知》的主要内容
《通知》共两条，明确要求对于虚开增值税专用发票刑事案件办理，不再参照执行《1996年解释》的定罪量刑标准，可以参照《骗取出口退税罪解释》的数额标准，以实现罪责刑相适应。
（一）不再参照执行《1996年解释》的相关规定《通知》第1条规定：“自本通知下发之日起，人民法院在审判工作中不再参照执行最高人民法院《关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定〉的若干问题的解释》（法发〔1996〕30号）第1条规定的虚开增值税专用发票罪的定罪量刑标准。”
作此规定，主要考虑有二：一是，《1997年通知》对参照执行的要求是“可”而非“应当”，可见，如果此前制定的司法解释的有关规定明显滞后，不再继续参照执行，不违反《1997年通知》要求。二是，参照执行《1996年解释》将导致对虚开增值税专用发票罪的量刑明显偏重，与骗取出口退税罪等类似犯罪之间的量刑严重失衡，不符合宽严相济刑事政策和罪责刑相适应原则，悖离了人民群众的朴素正义感。需要注意的是，《1996年解释》第1条既规定了虚开增值税专用发票定罪量刑的数额标准，又规定了情节标准。从实践来看，与数额标准相似，情节标准同样可能导致处罚畸重，不合时宜。故而，《通知》第1条要求人民法院在审判工作中不再参照执行《1996年解释》第1条规定的虚开增值税专用发票罪的定罪量刑标准，这里的“定罪量刑标准”既包括数额标准，也包括情节标准，即《1996年解释》第1条规定的数额标准和情节标准均不再参照执行。
（二）参照执行《骗取出口退税罪解释》的相关规定
《通知》第2条规定：“在新的司法解释颁行前，对虚开增值税专用发票刑事案件定罪量刑的数额标准，可以参照最高人民法院《关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（法释〔2002〕30号）第3条的规定执行，即虚开的税款数额在5万元以上的，以虚开增值税专用发票罪处3年以下有期徒刑或者拘役，并处2万元以上20万元以下罚金；虚开的税款数额在50万元以上的，认定为刑法第二百零五条规定的‘数额较大’；虚开的税款数额在250万元以上的，认定为刑法第二百零五条规定的‘数额巨大’。”
不再参照执行《1996年解释》的相关规定后，对虚开增值税专用发票罪没有可以直接适用的司法解释。为暂时解决在新的司法解释出台前，虚开增值税专用发票的定罪量刑标准的“真空”问题，尽可能地明确法律适用标准，基本做到罪责刑相适应，《通知》第2条规定可以参照《骗取出口退税罪解释》第3条规定的定罪量刑数额标准。主要考虑有三：一是，骗取出口退税罪与虚开增值税专用发票罪均属于危害税收征管的犯罪，危害性相当。二是，虚开增值税专用发票罪与虚开用于骗取出口退税发票罪属于选择性罪名，因此虚开增值税专用发票相当于骗取出口退税的手段行为，行为方式密切关联。三是，刑法对两个罪名的规定大体一致，例如均以数额和情节作为定罪量刑的标准，构成要件相似。
需要注意的是，《通知》只要求参照执行《骗取出口退税罪解释》第3条规定的定罪量刑数额标准，没有要求参照执行“其他严重情节”“其他特别严重情节”的认定标准，主要是考虑到当前办理虚开增值税专用发票刑事案件过程中最亟待解决的问题，主要是数额标准如何掌握。因此，在明确可以参照执行的数额标准的基础上，不对情节标准作出统一规定，交由司法实践自由裁量，应能基本满足司法实践的需要。而且，刑法对虚开增值税专用发票罪的规定，与骗取出口退税罪毕竟有所不同，两罪存在一定区别，定罪量刑标准能否完全等同，需要进一步研究论证，宜交由专门司法解释作出明确。
三、《通知》的相关问题
《通知》只是明确了虚开增值税专用发票刑事案件参照执行的数额标准，未涉及虚开增值税专用发票罪的其他构成要件，特别是“虚开”是否要求行为人具有骗取抵扣税款目的的问题。
但是，2015年，最高人民法院研究室曾作出《关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质征求意见的复函》（法研〔2015〕58号，以下简称《复函》），明确提出：“行为人利用他人的名义从事经营活动，并以他人名义开具增值税专用发票的，即便行为人与该他人之间不存在挂靠关系，但如行为人进行了实际的经营活动，主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上也未造成国家增值税款损失的，不宜认定为刑法第二百零五条规定的‘虚开增值税专用发票’；符合逃税罪等其他犯罪构成条件的，可以其他犯罪论处。”可见，《复函》实际主张认定虚开增值税专用发票要求行为人具有骗取抵扣税款的目的。主要考虑如下：
（1）虚开增值税专用发票罪的危害，实质在于通过虚开行为骗取抵扣税款。对于有实际交易存在的代开行为，如果行为人主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上未造成国家增值税款损失的，不宜以虚开增值税专用发票罪论处。虚开增值税专用发票罪的法定最高刑为无期徒刑，系严重犯罪，如果将该罪理解为行为犯，只要虚开增值税专用发票，侵犯增值税专用发票管理秩序，即构成犯罪并判处重刑，不符合罪责刑相适应原则。
（2）如前所述，《1996年解释》虽然未被废止，但应当根据1997年刑法第二百零五条关于虚开增值税专用发票罪的规定，合理选择该解释中可以继续参照适用的条文。其中，该解释中关于“进行了实际经营活动，但让他人为自己代开增值税专用发票”也属于虚开的规定，与虚开增值税专用发票罪的规定不符，不应继续适用；如继续适用该解释的上述规定，则对于挂靠代开案件也要以犯罪论处，显然有失妥当。
（3）《刑事审判参考》曾刊登“芦才兴虚开抵扣税款发票案”。该案例提出，虚开可以用于抵扣税款的发票冲减营业额偷逃税款的行为，主观上明知所虚开的运输发票均不用于抵扣税款，客观上使用虚开发票冲减营业额的方法偷逃应纳税款，其行为不符合虚开用于抵扣税款发票罪的构成要件，属于偷税行为。2001年福建高院请示的泉州市松苑锦涤实业有限公司等虚开增值税专用发票案，被告单位不以抵扣税款为目的，而是为了显示公司实力以达到在与外商谈判中处于有利地位的目的而虚开增值税专用发票，最高人民法院答复认为该公司的行为不构成犯罪。可见，主张认定虚开增值税专用发票要求行为人具有骗取抵扣税款的目的，符合最高人民法院的一贯立场。
(作者单位：最高人民法院)
（本文刊登于《人民司法》2018年第34期）